Prawo Dla Samorządu

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 osobowym rozstrzygnął, że zbiornik, którego immanentną cechą pozostaje objętość lub pojemność, a nie powierzchnia użytkowa nie może być dla celów podatkowych kwalifikowany jako budynek, ale jako budowla.

Wyczekiwane rozstrzygnięcie zapadło na gruncie stanu faktycznego, w którym organ spierał się z podatnikiem o kwalifikację zbiorników na cement i klinkier. Podatnik podnosił, że obiekt, który posiada wszystkie elementy budynku (posiada fundamenty, dach, jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, a także jest trwale związany z gruntem) nie może być kwalifikowany jako budowla, gdyż z treści przepisów wynika (w jego ocenie), że ustawodawca przy kwalifikacji przedmiotów opodatkowania nadał budynkom pierwszeństwo. W praktyce spory tego rodzaju toczone były na wielu polach i nie dotyczyły wyłącznie zbiorników na cement, ale także silosów na cukier, zbiorników na paliwo, gaz czy wykorzystywanych w biogazowniach rolniczych.

NSA w składzie odsyłającym postawił pytanie, czy obiekt budowlany będący budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego może być kwalifikowany na gruncie podatku od nieruchomości do kategorii budynku (szczegółowa treść pytania zob. postanowienie NSA z dnia 13 lipca 2021 r. o sygn. akt III FSK 1611/21).

Odpowiedź, jakiej udzielił NSA w składzie powiększonym wydaje się mieć złożony charakter. Wielu obserwatorów zapewne spodziewało się, że odpowiedź na postawione pytanie przyjmie postać twierdzenia lub zaprzeczenia. NSA jednak zidentyfikował problem znacznie szerzej. Wskazał co prawda, że obiekt określony przez ustawodawcę w Prawie budowlanym jako budowla może być dla celów podatkowych kwalifikowanych jako budynek, przy czym spełnione muszą zostać określonego rodzaju warunki. Po pierwsze mają to być cechy, na które wskazywali powszechnie podatnicy (związek z gruntem, fundamenty, ściany i dach). Po drugie – i to właśnie w tym zakresie NSA rozpoznał zagadnienie znaczenie szerzej niż w dotychczasowej praktyce rozstrzygania podobnych sporów – taki obiekt powinien mieć cechę wyróżniającą, jaką jest powierzchnia użytkowa (która została wskazana w ustawie podatkowej jako podstawa opodatkowania dla budynków). Innymi słowy, obiekt określany przez Prawo budowlane jako budowla może być dla celów opodatkowania budynkiem, ale oprócz cech konstrukcyjnych budynku powinien jeszcze charakteryzować się powierzchnią użytkową, nie zaś pojemnością lub objętością. Jeżeli zatem – zdaniem NSA – w konstrukcji danego obiektu możemy wyróżnić dach, fundamenty, ściany oraz związek z gruntem, jednak nie jest możliwym wykazanie jego powierzchni użytkowej, gdyż zasadniczą jego cechą jest pojemność, to nie można takiego obiektu dla celów opodatkowania klasyfikować jako budynku. Pojemność nie jest bowiem charakterystyczną cechą konstrukcyjną budynków.

W motywach ustnych rozstrzygnięcia NSA uzasadnił, że zaprezentowane stanowisko jest wynikiem autonomicznego charakteru definicji budynku w prawie podatkowym. W tej konkretnej sprawie przejawia się ona w przypisaniu budynkom pewnej cechy wyróżniającej, tj. powierzchni użytkowej, której brak jest w przypadku obiektów budowlanych będących budowlami (silos, zbiornik, bunkier na paliwo itd.). Taki, zdaniem NSA, był cel zamieszczenia w ustawie podatkowej definicji legalnej budynku, tożsamej co do treści z definicją budynku w ustawie prawo budowlane. Taki zabieg daje asumpt do odniesienia tej definicji do przepisów o podstawie opodatkowania i odczytania jej przez ich pryzmat.

Zdaniem NSA na rozstrzygnięcie omawianego zagadnienia miała wpływ także konstrukcja definicji legalnej budowli. NSA zauważył, że zawarte w ustawie podatkowej odesłanie nie odnosi się do prawnobudowlanego ujęcia budowli, lecz do obiektu budowlanego. Mimo że w prawie budowlanym obiekt mający cechy budynku (w rozumieniu ustawy prawo budowlane) w żadnym wypadku nie może być budowlą, to dla celów podatkowych taka kwalifikacja nie jest wykluczona. Jeśli jednak taki obiekt budowlany nie ma powierzchni użytkowej (nie można mu przypisać podstawy opodatkowania właściwej budynkom), to nie jest budynkiem w sensie podatkowym. Jeśli przy tym taki obiekt budowlany nie jest obiektem małej architektury, a dodatkowo zgodnie z orzecznictwem konstytucyjnym został wymieniony w art. 3 pkt 3 ustawy prawo budowlane lub w innym przepisie prawa budowlanego rangi ustawowej jako budowla, to na gruncie prawa podatkowego będzie budowlą.

Wyrok niewątpliwe postrzegać należy jako porządkujący dotychczasowe argumenty podnoszone w tego typu sprawach. Można oczekiwać, że dalsze spory podatników z gminnymi organami podatkowymi koncentrować się będą wokół kwestii, czy dany obiekt ma powierzchnię użytkową, czy też nie. Na podstawie ustnych motywów podjętej uchwały stwierdzić można, że lepszą pozycję startową w tym sporze mają organy podatkowe. NSA zdaje się sugerować, że zbiorniki przemysłowe służące do przechowywania materiałów sypkich (jak cement, cukier), płynnych (jak paliwa) czy gazowych, z zasady cechują się w pierwszym rzędzie pojemnością, kubaturą, a nie powierzchnią użytkową.

7 sędziów NSA: w podatkach zbiornik może być budowlą.