Prawo Dla Samorządu

NSA uchylił wyrok WSA w Kielcach z lutego 2019 r., który wskazywał na możliwość niemal całkowitego wyeliminowania podatku od nieruchomości od zamortyzowanych budowli.

Sprawa dotyczyła przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą, w którego posiadaniu znajdowały się liczne budowle, od których należy uiścić podatek od nieruchomości. W związku z powzięciem wątpliwości co do podstawy opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, Spółka zwróciła się o potwierdzenie swojego stanowiska interpretacją indywidualną. Poglądy Spółki oraz organu podatkowego w powyższym zakresie odbiegały od siebie, dlatego też sprawa trafiła na wokandę WSA w Kielcach. Organ podatkowy utrzymywał, że podstawą opodatkowania budowli całkowicie zamortyzowanych powinna być wartość przyjmowana dla celów podatku dochodowego z 1 stycznia tego roku, w którym dokonano ostatniego odpisu – bez jej pomniejszania o dokonane odpisy amortyzacyjne. Ku powszechnemu zaskoczeniu sąd wojewódzki podzielił pogląd podatnika i uchylił interpretację indywidualną, stwierdzając, że w odniesieniu do budowli całkowicie zamortyzowanych podstawą opodatkowania będzie ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego, wraz z uwzględnieniem wcześniej dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Stawiając taką tezę, kielecki sąd kierował się wykładnią historyczną, ale przede wszystkim zasadą interpretacji przepisów na korzyść podatnika.

Powyższa wykładnia przepisów podatkowych, doprowadziłaby do znacznego zmniejszenia wartości budowli, która mogłaby wynieść nawet 0 zł. Przyjęcie takiego stanowiska nakazującego pomniejszenie wartości budowli (całkowicie zamortyzowanej) o odpisy amortyzacyjne prowadziłoby zatem do zmniejszenia wysokości podatku bądź nawet braku opodatkowania budowli. Trudno się dziwić, że powyższy wyrok „zyskał sławę” i uruchomił wartki strumień wniosków podatników o potwierdzenie tak korzystnej wykładni przepisów.

Kolejne orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych nie potwierdziły poglądu WSA w Kielcach, a kres tak korzystnej dla podatników interpretacji położył – jak się wydaje ostatecznie – Naczelny Sąd Administracyjny, uchylając „kielecki” wyrok (wyrok NSA z dnia 3 marca 2021 r. o sygn. III FSK 999/21). Sąd kasacyjny potwierdził, że w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości stanowi ich wartość stanowiąca podstawę do obliczania amortyzacji z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego – jednak niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne.

NSA podkreślił, że w treści przepisu będącego źródłem sporu (art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) ustawodawca ustanowił ogólną zasadę, że podstawę opodatkowania budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowi ich wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne. Wskazana reguła znajduje swoje zastosowanie zarówno do budowli, od których są dokonywane odpisy amortyzacyjne, jak i gdy budowla nie jest już amortyzowana. Wartość budowli niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne stanowiąca podstawę opodatkowania co do zasady nie zmienia się w kolejnych latach (II FSK 491/13); jej zmiana jest możliwa przez aktualizację wyceny środka trwałego, co jest sytuacją wyjątkową (L. Etel, Podatek od nieruchomości). Wyróżnienie budowli całkowicie zamortyzowanych w treści ustawy nie służy określeniu dla tej kategorii obiektów szczególnej metody ustalania wartości początkowej, lecz jedynie oznaczenia momentu (daty), z którego przyjmuje się tę wartość jako podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości w kolejnych latach, po zakończeniu amortyzacji. Zdaniem sądu kasacyjnego, wbrew stanowisku WSA, za taką wykładnią przemawia także wykładnia historyczna spornego przepisu.

Uzasadnienie komentowanego wyroku odwołuje się także do wykładni funkcjonalnej: przyjęcie interpretacji nakazującej pomniejszanie wartości budowli (całkowicie zamortyzowanej) o odpisy amortyzacyjne prowadziłoby do zmniejszenia wysokości podatku bądź nieopodatkowania budowli co godziłoby w cel ustawodawcy. Rezultatem takiej interpretacji byłoby również niczym nieuzasadnione uprzywilejowanie podatników, którzy dokonywali amortyzacji budowli, wobec podatników, którzy naliczali podatek według wartości rynkowej (wartość rynkowa z daty powstania obowiązku podatkowego jest dla tych podatników stałą, „wieczystą” podstawą opodatkowania).

NSA nie zgodził się również co do potrzeby stosowania w sprawie zasady in dubio pro tributario (rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika). Zasada ta ma zastosowanie wtedy, gdy interpretacja przepisu prawa przy zastosowaniu wszystkich jej kontekstów (językowego, systemowego, funkcjonalnego) nie daje zadowalających rezultatów. Tylko w takim przypadku gdy rezultat przeprowadzonej wykładni pozwala na przyjęcie alternatywnych względem siebie treści normy prawnej, prawidłowym jest wybranie znaczenia korzystnego dla podatnika. W niniejszej sprawie organ interpretacyjny był w stanie ustalić treść normy art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z czym, wyżej opisana zasada nie znajdowała zastosowania.

Ostatecznie sąd II instancji podkreślił, że w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych podstawą ich opodatkowania jest wartość ustalona na 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego – niepomniejszona o dotychczas dokonane odpisy amortyzacyjne, zgodnie z utrwaloną jednolitą linią orzeczniczą oraz jednoznacznym stanowiskiem przedstawicieli doktryny (R. Dowgier, L. Etel, G.Liszewski i B.Pahl, w: Podatki i opłaty lokalne. Komentarz.)

Odmienne stanowisko mogłoby doprowadzić do rewolucji w rozliczaniu podatku od nieruchomości w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych, a także mogłoby stanowić (kolejny) znaczący uszczerbek w wpływach budżetowych gmin. Do tej pory wyrok sądu w Kielcach był pierwszym i jedynym stanowiskiem tak korzystnym dla podatników, a po zajęciu w sprawie stanowiska NSA oraz dokonaniu jasnej wykładni przepisów prawa podatkowego – ma szansę zyskać status „wypadku przy pracy”.

TAGI: Podatek od nieruchomości, Podatki i opłaty lokalne, Wyrok NSA, Wyrok WSA,

Podstawa opodatkowania budowli całkowicie zamortyzowanych - „wraca stare”