Prawo Dla Samorządu

W wyroku z 12.12.2017 r. Trybunał Konstytucyjny uznał, że prowadzenie działalności gospodarczej przez współposiadacza nieruchomości nie może prowadzić do opodatkowania podatkiem od nieruchomości wg wyższej stawki tych współposiadaczy, którzy takiej działalności nie prowadzą.

Sprawa przed TK została zainicjowana skargą konstytucyjną podatników, w których sprawie Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok uznający m.in., że bycie przedsiębiorcą przez jednego ze skarżących oznacza, w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, iż znajdujące się w jego władaniu grunty, budynki lub budowle uważane są za związane z działalnością gospodarczą. Dla uznania obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą. Nie ma przy tym znaczenia, że nieruchomość stanowi przedmiot wspólności małżeńskiej, a jedno z małżonków nie prowadzi działalności gospodarczej. Istotne było także, że w omawianej sprawie skarżący małżonkowie, z których jedno jest przedsiębiorcą, nabyli grunt, który nigdy nie był i nie jest wykorzystywany na cele związane z działalnością gospodarczą, a mimo to zostali zobowiązani do zapłacenia podatku od nieruchomości według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Podatnicy kwestionowali podejście (dominujące w orzecznictwie sądowoadministracyjnym), zgodnie z którym każdy wypadek współposiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę i nieprzedsiębiorcę należy interpretować tak, że nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, a Trybunał przyjął ich argumentację.

W omawianym orzeczeniu trybunalskim uznano, że przepisy ustawy podatkowej w takim rozumieniu, jakie przyjmowano w orzecznictwie sądowoadministracyjnym naruszają właściwą proporcję (art. 2 Konstytucji) pomiędzy wynikającym z art. 84 Konstytucji obowiązkiem ponoszenia ciężarów publicznoprawnych a prawem jednostki do własności i jej równej ochrony (art. 64 ust. 1 i 2 Konstytucji) i zasadę równego nakładania obowiązków podatkowych (art. 32 ust. 1 Konstytucji).

W ocenie Trybunału, norma prawna, według której do zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wystarczy prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, wywołuje skutki, których nie da się pogodzić z zasadami wyrażonymi w Konstytucji. Przyjęte w sprawie skarżących rozumienie art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie uwzględnia, że przedsiębiorcy będący osobami fizycznymi występują w obrocie prawnym w dwojakim charakterze: jako osoby prywatne (a więc w zakresie swojego majątku osobistego) oraz jako przedsiębiorcy. Pominięcie tej konstatacji prowadzi do naruszenia konstytucyjnej zasady równości, skutkując pobieraniem od podobnych gruntów – faktycznie niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – podatku od nieruchomości w różnej wysokości. Niezależnie od sposobu wykorzystania gruntu, osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą zapłaci podatek według wyższej stawki, jeżeli tylko prowadzi działalność gospodarczą. Natomiast osoba fizyczna nieprowadząca takiej działalności zapłaci podatek według stawki niższej. Każdy z tych podatników faktycznie nie wykorzystuje gruntu na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W takiej sytuacji status przedsiębiorcy (osoby fizycznej) nie ma związku ze sposobem wykorzystania przedmiotu opodatkowania i nie wpływa na wartość gruntu. W obu wypadkach grunt nie ma związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak wywodził Trybunał, zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych gruntów, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą.

TK odwołał się w swoich wywodach do poglądów doktryny, z których wynika, że samo współposiadanie nieruchomości przez przedsiębiorcę nie jest wystarczające do opodatkowania jej wyższą stawką podatku. Konieczny jest jeszcze jej bezpośredni (wykonywanie na nieruchomości określonych czynności składających się na działalność gospodarczą) lub pośredni (potencjalne wykonywanie na nieruchomości czynności składających się na działalność gospodarczą, gdy nieruchomość została nabyta pod przyszłe inwestycje gospodarcze) związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez chociażby jednego z współposiadaczy.

Dlatego też, jak podkreśla uzasadnienie referowanego orzeczenia, w sprawie skarżących doszło do naruszenia ich konstytucyjnych wolności i praw na skutek zakwalifikowania gruntu do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, przy czym wystarczającą przesłanką takiej kwalifikacji było to, że osoba fizyczna, będąca współposiadaczem gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, prowadzi działalność gospodarczą. Nieproporcjonalność ingerencji w konstytucyjne prawo własności polega na tym, że ustawodawca nie zastosował bardziej precyzyjnych kryteriów, pozwalających ustalić występowanie związku gruntu z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji, w ocenie Trybunału, zaskarżona regulacja prowadzi także do naruszenia równej ochrony praw majątkowych gwarantowanej przez art. 64 ust. 2 Konstytucji. Różnicuje bowiem posiadaczy gruntów, które nie mają związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnicy (osoby fizyczne) będący w podobnej sytuacji (posiadacze gruntów niemających związku z prowadzeniem działalności gospodarczej) opłacają podatek od nieruchomości według odmiennych stawek. Zdaniem Trybunału, zróżnicowanie to nie ma konstytucyjnego uzasadnienia w odniesieniu do osób posiadających grunty niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Po omawianym wyroku TK gminne organy podatkowe mogą spodziewać się weryfikacji sposobu rozliczeń przez podatników, którzy dotychczas płacili podatek wg wyższych stawek będąc jedynie współposiadaczami nieruchomości wespół z podatnikami prowadzącymi działalność gospodarczą.

Uzasadnienie orzeczenia daje także argumenty do opodatkowania wg niższych stawek podatnikom-przedsiębiorcom (osobom fizycznym), którzy będąc jedynymi posiadaczami nieruchomości niewykorzystywanych w działalności opłacali podatek wg wyższych stawek jedynie ze względu na formalny status przedsiębiorcy. Przy czym w tym zakresie stanowisko TK zdaje się wpisywać w dominującą w orzecznictwie sądowoadministracyjnym linię orzeczniczą. Wydaje się, że w praktyce pewne spory wywoływać może kwestia ustalenia, czy nieruchomość stanowi część przedsiębiorstwa podatnika. Podobnie można zakładać, że podatnicy będący jednostkami organizacyjnymi także będą próbować ten ostatni pogląd odnosić do siebie (wydaje się, że zasadniczo wyrok TK nie daje ku temu podstaw, choć i takie stanowisko można spotkać we wcześniejszej praktyce orzeczniczej NSA).

TK: współposiadanie nieruchomości z przedsiębiorcą bez wyższej stawki podatku