Prawo Dla Samorządu

Dążenie do poprawy efektywności realizacji zadań o charakterze użyteczności publicznej motywuje samorządy do poszukiwania różnych rozwiązań, również takich, które umożliwią podatkową optymalizację funkcjonowania gospodarki komunalnej.

Szansą na oszczędności w zakresie podatku dochodowego może być ukształtowanie związków kapitałowych pomiędzy spółkami komunalnymi, w sposób umożliwiający utworzenie podatkowej grupy kapitałowej. Od dawna rozwiązanie takie z powodzeniem funkcjonuje w Krakowie.

Istota podatkowej grupy kapitałowej sprowadza się do traktowania jej na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych jako jednego podatnika. W konsekwencji spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej nie rozliczają odrębnie podatku dochodowego, a opodatkowaniu podlega dochód będący nadwyżką sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumę ich strat.

Warunki utworzenia podatkowej grupy kapitałowej

Podatkową grupę kapitałową mogą tworzyć wyłącznie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne mające siedzibę na terytorium Polski. Przeciętny kapitał zakładowy przypadający na każdą ze spółek wchodzących do grupy powinien wynosić co najmniej 1 mln zł. Grupę tworzy się wokół spółki dominującej, która winna posiadać bezpośrednio co najmniej 95% udział w kapitale zakładowym pozostałych spółek, określanych w związku z tym jako zależne. Spółki zależne nie mogą przy tym posiadać udziałów w kapitale zakładowym innych spółek z grupy. Aby możliwe było utworzenie podatkowej grupy kapitałowej, tworzące ją spółki nie mogą mieć zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa.

W celu utworzenia podatkowej grupy kapitałowej, niezbędne jest również dopełnienie wymogów formalnych polegających na zawarciu umowy o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej, a następnie rejestracji tej umowy w urzędzie skarbowym.

Umowa o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej zawierana jest przez spółkę dominującą i spółki zależne w formie aktu notarialnego, na okres co najmniej trzech lat podatkowych. Umowa musi zawierać co najmniej: 1) wykaz spółek tworzących podatkową grupę kapitałową oraz wysokość ich kapitału zakładowego; 2) informację o udziałowcach (akcjonariuszach) i wysokości ich udziału w kapitale zakładowym w spółce dominującej i w spółkach zależnych tworzących podatkową grupę kapitałową, posiadających co najmniej 5% udziałów (akcji) tych spółek; 3) określenie czasu trwania umowy; 4) wskazanie spółki reprezentującej podatkową grupę kapitałową w zakresie obowiązków wynikających z ustawy oraz z przepisów Ordynacji podatkowej (nie musi to być spółka dominująca); 5) określenie przyjętego roku podatkowego.

Umowa podlega zgłoszeniu przez spółkę, która wskazana została w umowie jako reprezentująca podatkową grupę kapitałową, do właściwego dla jej siedziby naczelnika urzędu skarbowego, co najmniej na 3 miesiące przed rozpoczęciem roku podatkowego przyjętego przez podatkową grupę kapitałową (organ ten jest właściwy w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym podatkowej grupy kapitałowej). Rejestracja umowy (bądź jej odmowa w wypadku niespełnienia powyższych warunków) następuje w formie decyzji. Informacja o zarejestrowaniu podatkowej grupy kapitałowej podlega ogłoszeniu w Monitorze Sądowym i Gospodarczym. Po rejestracji umowy nie może zostać ona rozszerzona na inne spółki.

Korzyści z utworzenia podatkowej grupy kapitałowej...

Podstawową korzyścią płynącą z uzyskania przez spółki komunalne statusu podatkowej grupy kapitałowej jest możliwość rozliczania przez spółki osiągające dochód strat poniesionych przez inne spółki już w roku poniesienia straty. Na zasadach ogólnych rozliczenie straty na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych jest możliwe w kolejno następujących po sobie pięciu latach, jednak z ograniczeniem wysokości rocznego odpisu straty do 50% jej kwoty. Podatkowa grupa kapitałowa umożliwia zatem przyspieszenie rozliczenia strat podatkowych poszczególnych spółek wchodzących jej skład.

Utworzenie podatkowej grupy kapitałowej pozwala również na uniknięcie ryzyka związanego z kształtowaniem poziomu przychodów i kosztów poszczególnych spółek poprzez stosowanie cen transakcyjnych odbiegających od rynkowych. Do podatkowej grupy kapitałowej nie stosuje się bowiem regulacji upoważniającej organy podatkowe do określenia dochodów i podatku podmiotów powiązanych w odniesieniu do transakcji zrealizowanych pomiędzy nimi na warunkach odbiegających od rynkowych.

Zasadą jest, że wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu darowizny nie mogą być uwzględniane jako koszt przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu. Z drugiej strony – dla obdarowanego – stanowić będą przychód. Te niekorzystne skutki podatkowe darowizn zostały jednak wyłączone w stosunku do tego rodzaju czynności dokonywanych pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej. Oznacza to, że np. wydatek na składnik majątkowy, który został następnie darowany innej spółce z grupy, może być potraktowany jako koszt podatkowy u spółki będącej darczyńcą.

W odniesieniu do podatkowej grupy kapitałowej uproszczona jest również sama procedura płacenia podatku. Niezbędne obliczenia oraz obowiązki w zakresie składania deklaracji i zeznań podatkowych obciążają jedną, wskazaną w umowie o utworzeniu grupy, spółkę.

... oraz łyżka dziegciu

Ujemny skutek utworzenia podatkowej grupy kapitałowej wiąże się z brakiem możliwości pokrycia z dochodu podatkowej grupy kapitałowej strat spółek wchodzących w skład grupy, poniesionych przez nie w okresie przed powstaniem grupy. W praktyce uniemożliwia to rozliczenie tych strat.

Niekiedy problematyczne może się okazać wypełnienie przewidzianego przepisami progu rentowności – warunkiem utrzymania przez grupę spółek szczególnego statusu podatkowego jest osiągnięcie za każdy rok podatkowy udziału dochodów w przychodach, w wysokości co najmniej 3%.

Kontrowersje – w związku z istniejącymi w ramach podatkowej grupy kapitałowej powiązaniami – budzi możliwość szacowania przez organy podatkowe podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji pomiędzy tymi spółkami. Ustawa o podatku od towarów i usług uprawnia bowiem organy podatkowe do określania (w niektórych sytuacjach) wysokości obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku VAT, jeżeli okaże się, że powiązania kapitałowe pomiędzy stronami transakcji miały wpływ na wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy nimi, nie czyniąc w tym zakresie żadnego wyjątku dla spółek tworzących podatkową grupę kapitałową. Zastosowanie powyższej regulacji do transakcji pomiędzy spółkami podatkowej grupy kapitałowej torpeduje w praktyce jedną z istotnych korzyści płynących z uzyskania takiego statusu polegającą na możliwości swobodnego kształtowania przychodów i kosztów w poszczególnych spółkach poprzez stosowanie cen transakcyjnych odbiegających od rynkowych. Niestety w najnowszym orzecznictwie podatkowym przeważa pogląd niekorzystny dla spółek tworzących podatkowe grupy¹.

Niezależnie od powyższego utworzenie podatkowej grupy kapitałowej rozważać mogą duże jednostki samorządu terytorialnego, które istotną część zadań własnych – z uwagi na ich skalę – zmuszone są realizować z wykorzystaniem spółek kapitałowych, opodatkowanych podatkiem dochodowym. W mniejszych JST, najkorzystniejszym rozwiązaniem może być wykorzystanie do realizacji zadań najprostszych form gospodarki budżetowej, tj. jednostek budżetowych, które są podmiotowo zwolnione z podatku dochodowego i nie są odrębnymi od jednostek macierzystych podatnikami VAT (w świetle niedawnej uchwały NSA I FPS 1/13).

1. W szczególności pogląd taki wyraził NSA w wyrokach I FSK 617/12, I FSK 688/12 oraz I FSK 689/12, a także WSA w Krakowie w wyroku I SA/Kr 499/13 (Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Razem mniej fiskusowi