Wydruki ze stron internetowych dowodem w postępowaniu podatkowym

Wpisy na portalach społecznościowych i stronach internetowych są często wykorzystywane przez organy podatkowe jako dowody w postępowaniach podatkowych. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 stycznia 2025 r. potwierdził dopuszczalność takiej praktyki.

Sprawa, w której powyższa kwestia była rozpatrywana dotyczyła opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynku ujeżdżalni – areny dla koni. Podatnik twierdził, że jedynie część obiektu została zajęta na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Sporny budynek był bowiem przedzielony drewnianym ogrodzeniem (płotkiem), które było ruchome i rozdzielało obie części pomieszczenia. Część niezwiązana z prowadzeniem działalności gospodarczej, według skarżącego, wykorzystywana była do przechowywania sprzętów rolniczych oraz płodów rolnych. Pozostała część była wykorzystywana na prowadzenie zajęć z jazdy konnej, trenowanie koni oraz oprowadzanie na koniu.

Budynek tzw. ujeżdżalni, sklasyfikowany był w ewidencji gruntów i budynków jako budynek produkcyjno-usługowy i gospodarczy dla rolnictwa i zdaniem organów podatkowych w całości służył działalności gospodarczej i powinien był być opodatkowany według stawek najwyższych.

Sądy obu instancji zaakceptowały dokonane przez organy podatkowe ustalenia stanu faktycznego sprawy, według których cała powierzchnia „ujeżdżalni” była wykorzystywana przez skarżącego do prowadzenia działalności gospodarczej. Za kluczowe dowody uznano znajdujące się w aktach sprawy wydruki ze stron internetowych, w tym portalu społecznościowego skarżącego, dokumentujące zdarzenia z okresu objętego zaskarżonym rozstrzygnięciem. Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził, że z materiałów tych wynika, iż na terenie ujeżdżalni nie było przegrody wydzielającej część pomieszczenia wykorzystywaną w celach rolniczych. Nie były na nich widoczne żadne płody rolne czy jakikolwiek sprzęt rolniczy. Na stronach internetowych skarżącego zamieszczone zostały natomiast oferty obozów jeździeckich, do których także dołączone zostały materiały wizualizujące wykorzystywanie całej powierzchni ujeżdżalni. W treści oferty zawarto zaś wskazanie, że zajęcia hippiczne odbywają się na krytej ujeżdżalni o określonych wymiarach. Uznano, iż wyniki przeszukiwań Internetu w postaci zrzutów ekranowych wskazują na wykorzystywanie w prowadzonej działalności gospodarczej skarżącego całej powierzchni „ujeżdżalni”.

W omawianym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że wydruki ze stron internetowych mieszczą się w pojęciu dowodów w rozumieniu art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Katalog środków dowodowych, którymi może posłużyć się organ podatkowy jest zatem otwarty. Ważne jest jednak, aby dowód nie był sprzeczny z prawem, zarówno materialnym jak i procesowym. Jak przypomniał Sąd, doktryna klasyfikuje środki dowodowe jako nazwane i nienazwane. Pierwsze zostały wyraźnie wymienione w przepisach Ordynacji podatkowej. Z kolei środki nienazwane mieszczą się w kręgu pozostałych dowodów zawartych w określeniu „wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem”. Do tej grupy zalicza się między innymi: dokumenty prywatne, dowód z opinii instytutu naukowego, naukowo-badawczego lub z opinii wyspecjalizowanej instytucji, dowody z filmu, utrwalonego obrazu telewizyjnego, z fotokopii, planów, rysunków, płyt, taśm i innych nośników zapisu obrazu lub dźwięku, zapis pamięci komputerowej oraz na wszelkich nośnikach informatycznych, a także treści pochodzące ze stron internetowych, utrwalone najczęściej w formie wydruku. Odwołując się do opracowania pod red. prof. L.Etela NSA podkreślił przy tym, że Ordynacja podatkowa w zasadzie nie wprowadza hierarchii mocy dowodowej poszczególnych środków dowodowych, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 193 i 194 Ordynacji podatkowej (dotyczących odpowiednio ksiąg podatkowych prowadzonych rzetelnie i w sposób niewadliwy oraz dokumentów urzędowych). Jak wywodził NSA, w świetle art. 180 Ordynacji podatkowej niedopuszczalne jest stosowanie formalnej teorii dowodów poprzez twierdzenie, że daną okoliczność można udowodnić wyłącznie określonymi środkami dowodowymi. Wszelkie wyjątki od tej zasady muszą wynikać z odrębnych przepisów.

Również we wcześniejszym orzecznictwie wskazywano, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Istotne jest przy tym, że zasada czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym w odniesieniu do takich dowodów zapewnia stronie, przed wydaniem decyzji, możliwość zapoznania się tymi dowodami i wypowiedzenia się w sprawie tych dowodów. Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się m.in. do wyroku z 7 marca 2024 r., w którym przyjęto, że dowodem w sprawie podatkowej mogą być informacje pochodzące ze stron internetowych, które nie mogą być modyfikowane przez użytkowników. W szczególności mogą być dowodem na to, że właściciel strony internetowej zamieścił na niej określone informacje. Mogą być także dowodem na to, że określone fakty miały miejsce.

NSA skonkludował wobec powyższego, że organy podatkowe mogły posłużyć się wydrukami ze stron internetowych traktując jej jako dowody w sprawie, co słusznie zaakceptował sąd pierwszej instancji.

Na marginesie można również wskazać, że podatnik podnosił również w omawianej sprawie, że powinno mu przysługiwać zwolnienie z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – dotyczące nieruchomości lub ich części zajęte na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego. W wyroku przyjęto jednak, że zgromadzone dowody pozwalają na stwierdzenie, że cała powierzchnia „areny” w okresie objętym rozstrzygnięciem organów podatkowych, była wykorzystywana do prowadzenia przez Skarżącego działalności gospodarczej. O ile NSA potwierdził, że omawiane zwolnienie nie wymaga aby podatnik miał status OPP (wystarczające jest, że takiej organizacji swoją nieruchomość udostępnia), to jednak zauważył, że gdy w danym budynku będącym w posiadaniu organizacji pożytku publicznego wykonywane są dwa rodzaje działalności – nieodpłatna i odpłatna – to nie ma podstaw do tego, aby budynek ten korzystał ze zwolnienia. Jeżeli nieruchomość lub jej część zajmowana jest przez organizację pożytku publicznego równocześnie na działalność odpłatną i działalność gospodarczą, przy jej opodatkowaniu zastosowanie znajdą stawki najwyższe. Przytoczono również pogląd, zgodnie z którym nie jest możliwe skorzystanie ze zwolnienia w przypadku najmniejszej chociażby formy komercyjnego wykorzystania nieruchomości (Sąd powołał się w tym zakresie na J. Budziszewskiego i R. Dowgiera).