Jednym z podstawowych zadań jednostek samorządu są sprawy dotyczące dróg, ulic, placów oraz organizacji ruchu drogowego. W tym zakresie gminy realizują inwestycje obejmujące budowę dróg wewnętrznych i publicznych, chodników, oświetlenia i innej niezbędnej infrastruktury. Tu pojawia się pytanie – czy gmina może odliczyć VAT związany z realizacją tego typu inwestycji? Czy istnieją sytuacje, w których zachodzi możliwość odliczenia jakiegokolwiek podatku naliczonego związanego z budową dróg i niezbędnej infrastruktury towarzyszącej?

Co do zasady jednostkom samorządu nie przysługuje prawo do odliczenia od zadań związanych z budową dróg. W takich przypadkach samorząd operuje z reguły w ramach reżimu publicznoprawnego, a tym samym nie działa w charakterze podatnika VAT.

Można jednak zaryzykować pogląd, że na gruncie niektórych orzeczeń sadów administracyjnych wyklarowało się stanowisko wskazujące na pewne wyjątki od wspomnianej reguły.

Przykładem sytuacji, w której może zaistnieć prawo do odliczenia VAT jest budowa dróg przez gminę w celu przygotowania terenów do sprzedaży, w tym zwłaszcza w związku z tworzeniem specjalnych stref inwestycyjnych.

W tym kontekście na uwagę zasługuje wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2020 roku w sprawie o sygn. I FSK 1113/19.

Rozstrzygana powyższym wyrokiem sprawa dotyczyła budowy dróg oraz infrastruktury towarzyszącej w celu polepszenia komunikacji wewnątrz specjalnej strefy inwestycyjnej. Na tle niniejszej sprawy gmina wskazywała, iż budowa dróg ma podłoże komercyjne i nie wiąże się z wykonywaniem zadań niepodlegających VAT. W związku z tym gmina argumentowała, że przysługuje jej prawo do odliczenia VAT w pełnej wysokości.

Odmienne stanowisko zajął organ podatkowy. Uznał on, iż owszem gmina realizuje inwestycję w celach zarobkowych, lecz dalej wykonuje zadania własne niepodlegające VAT.

Ostatecznie sąd uznał, że gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT w pełnej wysokości, albowiem przy realizacji inwestycji nie działała jako organ administracji publicznej, a jedynym i głównym celem przedsięwzięcia było uzyskanie przychodu.

W podobnej sytuacji NSA w wyroku z dnia 30 czerwca 2021 roku w sprawie o sygn. I FSK 2167/19 rozstrzygał kwestię prawa do odliczenia VAT związanego z budową infrastruktury drogowej w obszarze niezabudowanych działek przeznaczonych przez gminę do sprzedaży. Skład orzekający uznał, iż gmina ma prawo odliczyć podatek naliczony od inwestycji, albowiem kierowała się zamiarem osiągnięcia korzyści ekonomicznej, a budowa dróg była niezbędna do sprzedaży działek.

Reasumując, jeżeli możliwe będzie stwierdzenie, że gmina buduję drogę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a jej celem – w związku z taką budową – jest osiągnięcie zysku (dokonanie sprzedaży opodatkowanej VAT), wówczas możliwe jest rozważanie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Należy zdawać sobie jednak sprawę z tego, że z uwagi na nietypowy charakter omawianych wydatków, w celu dokonania odliczenia, zasadne byłoby potwierdzenie prawa na drodze interpretacyjnej.