W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) orzekanie w zakresie opodatkowania gruntów Lasów Państwowych, na których posadowiono linie elektroenergetyczne nie wymaga sięgania po klauzulę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika.  

Można powiedzieć, że komentowaną tezę NSA postawił w klasycznym w tego rodzaju sprawach stanie faktycznym. Przedmiotem opodatkowanie pozostawały grunty znajdujące się w zarządzie nadleśnictwa, na których posadowiono linie oraz  na których ustanowiono odpłatną służebność przesyłu. Spór dotyczył zwykle podnoszonych argumentów, czyli tego kto ma być podatnikiem (nadleśnictwo/przedsiębiorca energetyczny) oraz jaki podatek należy uiścić (leśny/od nieruchomości).    

Na etapie postępowania podatkowego sprawa przyjęła przewidywalny obrót. Organ określiły zobowiązanie podatkowe nadleśnictwu, uznając, że grunty pod liniami zajęte są w sposób trwały na prowadzoną przez przedsiębiorcę działalność gospodarczą w zakresie przesyłu energii.

W sposób niestandardowy –  na tle innych rozstrzygnięć sądów administracyjnych w tego rodzaju sprawach – zakończyło się natomiast postępowanie sądowoadministracyjne w pierwszej instancji. Rozpatrując sprawę wojewódzki sąd administracyjny (WSA) uznał, że wątpliwości w stanie prawnym są na tyle istotne, aby odwołać się do klauzuli rozstrzygania na korzyść podatnika. Za punktu wyjścia WSA przyjął art. 3 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W jego ocenie nadleśnictwo jako jednostka organizacyjna Lasów Państwowych faktycznie władająca nieruchomościami będzie podatnikiem podatku od nieruchomości chyba, że nieruchomości będą w posiadaniu innego podmiotu m.in. na mocy umowy. WSA powziął wątpliwość czy umowa służebności przesyłu jest rodzajem umowy, o której mowa w komentowanym przepisie (czy przenosi posiadanie przedmiotu opodatkowania na przedsiębiorcę elektroenergetycznego). Odwołując się w tym zakresie do dorobku orzecznictwa sądów cywilnych uznał, że nie jest możliwym jednoznaczne wskazanie właściwej odpowiedzi.

Do podobnych wniosków WSA doszedł na gruncie przedmiotowego aspektu opodatkowania. Analizując art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych WSA zauważył – jak wskazano wprost w wyroku – „absurd” zaistniałej sytuacji. Opisując wątpliwości sąd wskazał, że działalność gospodarcza przedsiębiorstwa energetycznego jest na tyle istotna, aby uczynić niemożliwą lub bardzo istotnie ograniczoną działalność leśną, zaś władztwo przedsiębiorstwa energetycznego nad nieruchomościami będącymi w zarządzie Nadleśnictwa jest na tyle nieznaczące, że niemożliwym jest opodatkowanie przedsiębiorstwa energetycznego podatkiem od nieruchomości. Zatem, w ocenie Sądu I instancji, również na gruncie przedmiotu podatku doszło do nie dających się usunąć wątpliwości natury interpretacyjnej, albowiem istnieją dwa wykluczające się poglądy, w kwestii rozumienia zwrotu "zajęcia na potrzeby działalności gospodarczej" oraz argument natury słusznościowej obarczający jeden podmiot podatkiem, którego wysokość zależy od działania innego podmiotu i to bez jego dobrowolnej zgody. W konsekwencji, zdaniem WSA nadleśnictwa powinny uiszczać podatek leśny nie zaś od nieruchomości.

Zaprezentowanego podejścia nie zaaprobował NSA. W kwestii podmiotowej sąd II instancji odwołał się w pełnym zakresie do uchwały NSA w składzie 7 sędziów z dnia 9 grudnia 2019 r. o sygn. II FPS 3/19. Wskazał w tym zakresie, że umowa służebności przesyłu nie jest umową o jakiej mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a więc nie przenosi obowiązku podatkowego na przedsiębiorcę elektroenergetycznego. W zakresie aspektu przedmiotowego NSA wskazał powołując się na ugruntowane orzecznictwo, że od gruntów leśnych pod liniami nadleśnictwa powinny płacić podatek od nieruchomości – są to bowiem grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Decydujące znaczenie ma w tym zakresie charakter działalności w zakresie przesyłu energii.

W opinii NSA brak było w analizowanej sprawie wątpliwości, których nie dałoby się usunąć w drodze wykładni. To, że skarżący inaczej interpretuje prawo materialne nie daje podstawy do przyjęcia że istnieją w sprawie wątpliwości uzasadniające stosowanie klauzuli rozstrzygania na korzyść podatnika.